Kolejne ostrzeżenie MF przed agresywną optymalizacją – sztuczne kreowana wartość przedsiębiorstwa

Maj 22, 2017 | PODATKI, PRAWO GOSPODARCZE | 0 komentarzy

Pisaliśmy już o pierwszym ostrzeżeniu MF, które miało miejsce 8 maja 2017 r, dziś w niespełna miesiąc później na stronach Ministerstwa Finansów pojawiło się kolejne ostrzeżenie o agresywnej optymalizacji.

optymalizacja agresywnaTym razem MF poinformowało o operacjach polegających na wniesieniu aportem ZCP (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) lub całego przedsiębiorstwa i jego sprzedaży pomiędzy spółkami co powodowało również sztuczne kreowanie wartości przedsiębiorstwa.

Dodatkowo taka operacja przeniesienia przedsiębiorstwa (lub ZCP) do spółki docelowej (Spółka C) była podzielona – bez ekonomicznego uzasadnienia – na etapy tak, by ujawnić wartość firmy bez opodatkowania w Spółce B a jednocześnie zapewnić Spółce C korzyść podatkową w postaci amortyzacji (obniżenia dochodu). W najczęstszych przypadkach optymalizacji Spółki A, B i C były podatnikami CIT, powiązanymi pośrednio lub bezpośrednio.

Graf przedstawiający mechanizm agresywnej optymalizacji pomiędzy trzema spółkami w dwóch etapach

Jak czytamy dalej ostrzeżenie wydane przez MF:

„Aport przedsiębiorstwa (lub ZCP) skutkuje przeniesieniem składników majątkowych Spółki A do Spółki B w zamian za co Spółka A obejmuje udziały w Spółce B. Wycena aportu wnoszonego przez Spółkę A była dokonywana w wartości znacznie przewyższającej wartość jej aktywów netto. Wskutek takiego aportu w księgach Spółki B pojawiają te same aktywa, które były w Spółce A oraz jest ujawniana dodatkowa pozycja – dodatnia wartość firmy. Analogicznie jak przy sprzedaży przedsiębiorstwa, wartość firmy ekonomicznie odpowiada nadwyżce wartości całego przedsiębiorstwa Spółki A wycenianej w związku z aportem ponad wartość udziałów / akcji objętych przez Spółkę A w zamian za aport.

Przepisy podatkowe dotyczące aportów przedsiębiorstwa lub ZCP przewidują brak opodatkowania w momencie aportu. Wynika to z założenia, że tego rodzaju operacje nie powinny wywoływać obciążeń podatkowych by nie utrudniać przekształceń przedsiębiorców. Jednak skutkiem takiej neutralności podatkowej aportu przedsiębiorstwa lub ZPC jest brak możliwości amortyzacji wartości firmy w Spółce B. Z tego względu powyższy schemat agresywnej optymalizacji podatkowej zakłada drugi krok polegający na sprzedaży otrzymanego majątku na rzecz Spółki C, w niedługi czas po jego otrzymaniu aportu. W rezultacie Spółka C uzyskuje majątek przedsiębiorstwa lub ZCP na podstawie umowy sprzedaży, co – inaczej niż aport – umożliwia amortyzację wszystkich jego składników, w tym wartość firmy, która nie mogła być amortyzowana w Spółce B.

Powyższym transakcjom na majątku przedsiębiorstwa pomiędzy Spółkami A, B i C towarzyszy zazwyczaj przejście pracowników ze Spółki A do Spółki B, a następnie do Spółki C, w krótkich odstępach czasu.

Niejednokrotnie wartość firmy wiele razy przewyższa wartość wszystkich innych składników majątkowych objętych aportem / sprzedażą, co skutkuje wysokimi odpisami amortyzacyjnymi dla Spółki C, redukującymi na wiele lat jej dochody z działalności operacyjnej.

Konsekwencje

Należy podkreślić że transakcje obejmujące aport / sprzedaż przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) są powszechnie stosowane w obrocie gospodarczym jako forma przekształceń majątkowych przedsiębiorstw. Jeżeli są dokonywane w warunkach rynkowych i służą celem ekonomicznym, ujawnienie wartości firmy i jej amortyzacja (w przypadku zakupu) są uprawnione.

Dlatego zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (art. 119a Ordynacji podatkowej) do tego rodzaju przesunięć majątkowych może mieć miejsce tylko wtedy, jeżeli powyższe transakcje dokonywane są w takiej sekwencji lub w takich okolicznościach, które wskazują na to, że ich celem było przede wszystkim odniesienie korzyści podatkowej. Ich ustalenie wymaga od organów skarbowych oceny wszystkich okoliczności sprawy, wyjaśnienia jak wielka była korzyść podatkowa i czy transakcja realizowała istotne cele ekonomiczne inne niż korzyść podatkowa.

Przykładowe okoliczności wskazujące na sztuczność takiej operacji

Poniżej przedstawiamy przykładowe okoliczności, które mogą wskazywać na sztuczność omawianej operacji i jej podporządkowanie celowi, jakim jest osiągnięcie nienależnej korzyści podatkowej:

  • Nieuzasadnione dzielenie operacji lub angażowanie podmiotów pośredniczących mimo braku uzasadnienia ekonomicznego.
  • Dokonanie obu kroków (aport oraz sprzedaż tego samego majątku) w krótkich odstępach czasu, niepozwalającym Spółce B na prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej w oparciu o majątek uzyskany w drodze aportu.

Przykładowo, w skrajnych przypadkach aport i sprzedaż były dokonywane dzień po dniu, co łączyło się np. z przejściem dużej grupy pracowników ze Spółki A do Spółki B w momencie aportu, zatrudnienie ich na jeden dzień w Spółce B, po czym następnego dnia pracownicy byli przenoszeni do Spółki C.

  • Element sztuczności przy wyodrębnianiu ZCP ze Spółki A, poprzedzający aport, np. wyodrębnienie z działającego przedsiębiorstwa kluczowych aktywów, umów z najważniejszymi kontrahentami lub kluczowych pracowników w celu przeniesienia ich do innej spółki.
  • Dokonanie aportu i sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP po wartości przewyższającej wielokrotnie (np. kilkudziesięciokrotnie) wartość aktywów netto.
  • Taki udział kancelarii doradczej w transakcji, który wychodzi poza normalny – regulowany odpowiednimi ustawami i zasadami etyki korporacji zawodowych – zakres usług doradczych, które zwykle nie obejmują inicjowania czy aranżowania przekształceń majątkowych przedsiębiorstw lub dostarczania spółek, wyposażonych w określone instrumenty prawne pod konkretną optymalizację.

 

Doradcy, SPV „hodowane” przez doradców i interpretacje indywidualne i wynagrodzenie success fee

Tytułem przykładu można wskazać sytuację, w której Spółka B została zawiązana przez kancelarię doradczą w przeszłości pod inną nazwą i istniała przez wiele miesięcy – z siedzibą w tej kancelarii – jako spółka nieaktywna bez żadnych związków kapitałowych czy biznesowych ze Spółkami A i C. Na tym etapie, mimo braku jakiejkolwiek działalności operacyjnej, Spółka B uzyskała interpretację indywidualną dotyczącą skutków hipotetycznego zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Dopiero po uzyskaniu interpretacji, zawarciu umowy na wdrożenie optymalizacji dla Spółek A lub C, ustaleniu wynagrodzenia jako kilku procent od „oszczędności podatkowej” i rozpoczęciu działań restrukturyzacyjnych nastąpiło zbycie udziałów tej spółki przez kancelarię na rzecz stron umowy o wdrożenie optymalizacji, połączone ze zmianą nazwy Spółki B.

  • Brak rzeczywistych transferów finansowych na etapie sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP (potrącenie wzajemnych zobowiązań między pomiędzy Spółką B i C).
  • Powiązania kapitałowe lub osobowe pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w transakcji (tj. pomiędzy Spółką A,B i C).

W ocenie Ministerstwa Finansów opisane powyżej transakcje, jeśli są zawarte w takich okolicznościach, mogą nosić znamiona agresywnej optymalizacji podatkowej, dokonanej w celu unikania opodatkowania. W każdym indywidualnym przypadku ocena będzie należała do organów kontrolnych, które mogą dokonywać ustaleń z wykorzystaniem wszelkich dostępnych środków dowodowych. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na szczególną rolę rzeczoznawcy, który dokonuje wyceny przedsiębiorstwa lub ZCP na cele transakcji.

W przypadku stwierdzenia, że transakcje były dokonywane w sposób sztuczny, uzasadniający użycie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, organy kontrolne określą przewidziane w prawie podatkowym konsekwencje polegające na pozbawieniu nienależnie uzyskanej korzyści podatkowej. W tym zakresie pozostają aktualne uwagi zawarte w ostrzeżeniu z 8 maja 2017 r. dotyczącym agresywnych optymalizacji FIZ z wykorzystaniem obligacji.

Agresywna optymalizacja a aktywa w podatku odroczonym

Należy dodatkowo wskazać, że amortyzacja wartości firmy powoduje u Spółki C rozpoznanie dla celów rachunkowych tzw. aktywów w podatku odroczonym. W sensie ekonomicznym aktywa te odzwierciedlają „wartość oszczędności podatkowej” w postaci zwiększonych odpisów amortyzacyjnych będących skutkiem pojawienia się dodatniej wartości firmy. Aktywa w podatku odroczonym bezpośrednio wpływają na wynik finansowy spółki. Z tego względu rozpoznawanie ich musi się opierać na zasadzie ostrożności i powinno podlegać badaniu przez audytora. Ministerstwo Finansów zwraca uwagę, że sytuacje agresywnej optymalizacji podatkowej, w których głównym bądź jedynym celem transakcji było osiągnięcie korzyści podatkowej, mogły doprowadzić do naruszenia zasady ostrożności wyceny przy rozpoznawaniu aktywa podatkowego.

Jeżeli doszłoby do skutecznego zakwestionowania korzyści podatkowej z optymalizacji przez zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, może to mieć również wpływ na rozpoznanie takiego aktywa.

Ministerstwo Finansów informuje, że kwestia rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży przedsiębiorstwa (ZCP) otrzymanego aportem będzie przedmiotem interpretacji ogólnej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej.”

Chcesz być na bieżąco?

ZAPISZ SIĘ DO
NASZEGO NEWSLETTERA